שושנה גביש, ראש תחום דיני עבודה, ש'. הורוביץ ושות'
ליאור נוימן, ראש תחום דיני מס, ש'. הורוביץ ושות'
לאחרונה דחה בית המשפט העליון ניסיון להפחית את חישוב שווי הרכב המועמד לרשות העובד על ידי מעסיקו לצרכי מס הכנסה באמצעות נוסחה חלופית המבוססת על שיעור השימוש הפרטי שעושה העובד ברכב הצמוד לעומת שיעור השימוש העסקי.
תקנות מס הכנסה (שווי השימוש ברכב), תשמ"ז – 1987 ("תקנות המס") קובעות את אופן חישוב שווי השימוש ברכב שעל המעסיק לזקוף כהכנסה החייבת במס בגין רכב צמוד שהמעסיק מעמיד לשימושו של העובד. בהתאם לתקנות המס, יש לחשב את שווי השימוש ברכב על ידי מכפלת "המחיר המותאם לצרכן של הרכב" ב"שיעור שווי השימוש" (שיעור המשתנה בהתאם לערך רכב שגובהו מעל או מתחת לסכומים הנקובים בתקנות המס). מדובר בנוסחה מתמטית אחידה, שאינה מאפשרת שיקול דעת.
הנישומים שהביאו את הסוגיה לדיון, טענו כי תקנות המס נגועות בשרירותיות בכך שאינן מביאות בחשבון את השוני בין מקרים פרטניים/סובייקטיביים, כמו שיעור השימוש הפרטי ברכב לעומת שיעור השימוש העסקי במקרים פרטניים וכתוצאה נזקפת לחובת הנישומים הכנסה שאינה משקפת טובת הנאה בידי העובד באופן הפוגע בעיקרון של מס אמת. כדי למנוע תוצאה זו, טענו הנישומים, כי יש לפרש את תקנות המס כיוצרות "חזקה" משפטית הניתנת לסתירה. הנוסחה שהציעו הנישומים הייתה מבוססת על נתונים לגבי שימוש פרטי לעומת שימוש עסקי שעושה העובד ברכב הצמוד כפי שהתקבלו באמצעות תוכנה מיוחדת שפותחה לשם כך, אליה מזין העובד את מטרת הנסיעה – עסקית או פרטית.
בית המשפט העליון דחה פרשנות זו.
בית המשפט העליון בחן את תקנות המס בהתחשב בשני כללי פרשנות עיקריים: הראשון, לשון התקנות והשני תכלית התקנות.
לגבי לשון תקנות המס קבע בית המשפט העליון, כי זו קובעת "נוסחה אחידה וחד משמעית שאין בילתה" ואין לפרשנות המוצעת כל עוגן לשוני.
לגבי תכלית תקנות המס קבע בית המשפט העליון כי מטרתן היא הרחבת בסיס המס על ידי הבאה בחשבון של טובת ההנאה של הרכב הצמוד לעובד וכי קביעת הנוסחה האחידה נעשתה במתכוון, על מנת לאפשר "לרשויות המס להתגבר על קשיי הוכחה" ולהסיר מהן את "הנטל לבחון את טענות נישומים הספציפיים", ולהגביר את "הוודאות המשפטית".
הגם שבית המשפט העליון הכיר בכך שהנוסחה האחידה – בהיותה מעצם טיבה שרירותית – עלולה לגרום לפגיעה בעיקרון היסוד של גביית מס אמת (על הכנסות אמיתיות), בית המשפט העליון נתן עדיפות לשיקולי "ודאות, יעילות וסופיות" תוך שהוא מציין כי תקנות המס אינן בגדר חריג וכי גם בהקשרים רבים נוספים בתחום המס נקבעים כללים אחידים בשל שיקולי היעילות וכי אין המדובר בהסדר חריג.
גם לגוף העניין בית המשפט העליון לא היה מוכן לקבל את הנוסחה החלופית שהציעו הנישומים. לעניין זה הצביע בית המשפט על אי דיוקים ועיוותים בנוסחה עצמה כמו אי הבאה בחשבון של נתונים כמו צריכת דלק, אי יכולת ווידוא של זהות המשתמש, אי רישום מטרת הנסיעה והסתמכות על דיווחי העובד בלבד, וכן על הכשל בהנחה שעל בסיסה הושתתה הנוסחה, לפיו המבחן לחישוב שווי ההכנסה הוא הוצאות המעסיק בעוד המבחן הוא טובת ההנאה שיש לעובד כתוצאה מהעמדת רכב צמוד לרשותו. טובת ההנאה מורכבת מרכיבים כמו עלות טיפולים והעברת רכב במבחן רישוי שנתי, חיסכון בעלויות מימון רכישת כלי רכב וכן טובת הנאה בלתי מוחשית בשל עצם העמדת הרכב לרשות העובד ואפשרות שימוש בלתי מוגבלת ברכב שהן קשות לכימות ובלתי אפשריות להוכחה.
ההחלטה אם להעמיד רכב צמוד לרשות העובד על "חבילת" טובות ההנאה הנצמחות לעובד "נטו" לאחר זקיפת ההכנסה וניכוי המס בגינה, או להעמיד לרשות העובד "רכב עבודה" כהגדרתו בתקנות המס, אשר אינו מחייב זקיפת הכנסה אצל העובד, ולתת לו את טובת ההנאה בדרך אחרת, צריך שתיעשה על ידי המעסיק בהתאם לצרכי העבודה ותוך הבאה בחשבון של ערך ההטבה "נטו" לעובד בכל אחת מן הדרכים ובכלל זה כי על פי הפסיקה העדכנית, המעסיק אינו יכול להקטין את נטל המס על העובד בשל העמדת רכב צמוד לרשותו, על ידי חילוץ נסיעות עסקיות מכלל הנסיעות של העובד ברכב.
נציין כי מדובר במסמר נוסף במהפכה שחלה בפסיקות של בית המשפט העליון בעניני מיסים שבהם בית המשפט מעדיף מתן פרשנות שעולה עם פשטות ודאות ויעילות גם במקום שקיים חשש לפגיעה בגביית מס אמת, אם כי נציין כי במקרה הנדון בית המשפט לא השתכנע כי אכן היתה פגיעה בגביית מס אמת ויש לקוות שבמקרים בהם תמצא פגיעה בגביית מס אמת בית המשפט יעדיף את הפרשנות שעולה בקנה אחד עם גביית מס אמת.
***
אין באמור לעיל כדי להוות ייעוץ משפטי, חוות דעת או תחליף לייעוץ משפטי אצל עורך דין. בכל מקרה ספציפי מומלץ לפנות לקבלת ייעוץ משפטי מעורך דין והקוראים מוזמנים ליצור קשר עם משרדנו, ועם מחלקת דיני עבודה, בטלפון 03-5670695.
